戰略成本管理問題是成本管理研究中的一個重要分支。在我國，其許多基本理論問題還需要進一步研究。本文擬就戰略成本管理的基本思想和方法措施體系談談自己的個人觀點。
一、戰略成本管理的基本思想
戰略成本管理思想是關于戰略成本管理理論構架的概括與總結，它決定著戰略成本管理理論和方法體系展開的基本思路。戰略成本管理思想可以概括為以下幾個方面：
(一)成本的源流管理思想
管理成本要從成本發生的源流著手，成本管理的重點內容應該是成本發生的源流，成本管理措施的著力點也應該是成本發生的源流。構造戰略成本管理方法措施體系的重點要放在成本發生的源流上，要針對成本發生的源流進行設計。成本發生的源流包括時間源流、空間源流和業務源流。從成本發生的角度來看，成本發生的基礎條件是成本發生的三大源流的交匯點。成本發生的基礎條件是企業可資利用的經濟資源的性質及其相互之間的聯系方式，包括勞動資料的技術性能、勞動對象的質量標準、勞動者的素質和技能、產品的技術標準、企業的組織結構、職能分工、管理制度，以及企業文化、外部協作關系等。這些因素的性質及其相互之間的聯系方式構成了成本發生的基礎條件。改變成本發生的基礎條件是成本不斷降低的源泉，代表了成本管理的源流管理思想，它同時是現代管理“不斷改進”思想在成本領域的綜合體現。改變成本發生的基礎條件可以從根本上改變公司成本結構，改變企業參與競爭的基礎條件。
降低成本可以有兩種實現方式，一是在既定的經濟規模、技術條件、質量標準條件下，通過降低消耗、提高勞動生產率等措施降低成本。這種方式的成本降低以現有條件為前提，是日常成本管理的重點內容。降低成本的第二種方式是改變成本發生的基礎條件。在既定條件下，成本改善會有一個極限幅度，在這個幅度內，改進的逐步增加最后可能會達到收益遞減點，最后使得降低成本變得異常艱難。在這種情況下，進一步的成本改進有賴于新的技術和新的觀念，改變成本發生的基礎條件為進一步的成本降低提供了新的基礎。這是成本持續降低的潛力所在，更多地具有戰略性，是戰略成本管理中的重點。大多數情況下，企業為削減成本所做的努力是在現有的條件下爭取更多的成本改善，而不是改變成本發生基礎條件的途徑。
(二)與企業戰略相匹配思想
戰略成本管理的屬性決定了在成本管理領域所采取的戰略措施、所采用的管理方法要與企業的基本戰略相匹配，要與企業的發展階段相適應，所采取的各種戰略措施之間要協調配合。戰略成本管理要以企業戰略為核心展開，企業可以采取的基本戰略有多種，不同的戰略對成本和成本管理有不同的要求。采用成本領先戰略的企業，企業戰略的重心是成本，企業戰略主要體現為戰略成本管理，兩者趨于一致。采用差異化戰略和目標聚集戰略的企業，如何實現差異化和目標聚集是核心，戰略成本管理要有助于差異化的實施和目標聚集，不應以成本為理由妨礙差異化和目標聚集。企業的發展階段不同，其目標和戰略重點也不同，所要求的管理戰略也不同，成本管理措施的構造與選擇要與企業的發展階段相適應。成本是多種成本動因共同作用的結果，不同的戰略措施對成本動因的影響各不相同，有可能引起不同方面的成本發生反向變動，為了避免戰略措施之間的沖突，所采取的各種管理戰略措施之間要協調配合。
(三)成本管理方法措施的融入思想
成本管理中存在一個十分突出的問題是成本管理措施如何融合到具體的業務過程和管理過程之中，使成本管理措施能夠得到順利實施，使成本管理方法能夠真正發揮作用。成本自身的特征和成本管理的特點要求將成本管理的方法措施融入到管理過程與業務活動之中。成本是企業經營活動的結果。影響成本的各項因素，引起成本變化的各項動因，分散在各部門、各生產經營環節。實施成本管理必須要控制企業的整個生產經營過程，因為這個過程同時也是成本的發生過程。但是，按照企業的職能分工，生產經營過程由相應的職能部門進行管理，分屬不同的經營管理系統，成本管理不能直接干預生產經營活動。這種矛盾構成了成本管理的兩難困境，也就是成本管理對企業各項活動實施控制的必要和無能為力之間的矛盾。在這種困境下，如何實施成本管理，如何使成本管理的方法措施發揮作用是成本管理無法回避的困難選擇。成本管理方法措施的融入思想實質上是針對這一矛盾提出的。有效的成本管理方法措施是那些融入到各部門的業務管理和業務活動過程之中的方法措施，只有將成本管理的理念、方法、規章制度融入到各部門的業務管理和業務過程之中，融入到企業各成員的頭腦之中，才有可能變成真正有效的成本管理措施，成本管理的方法才能發揮作用。成本管理方法措施的應用機制要優先于成本管理措施與方法本身。
(四)培養職工的成本意識
人的活動在成本發生的各個階段占主導地位。人的素質、技能是企業成本的非常重要的影響因素。其中對企業成本影響最大的，是職工的成本意識與降低成本的主動性。成本意識是指節約成本與控制成本的觀念，是“節省成本(的)觀念，并了解成本管理的執行結果。成本意識包括注意控制成本，努力使成本降低到最低水平并設法使其保持在最低水平口]。樹立職工的成本意識，就是要使職工樹立這樣一些思想，成本是可以控制的，成本管理需要大家的共同參與，并在工作中時刻注意節約成本。只有樹立起職工的成本意識，只有職工具備了良好的成本意識，才能建立起降低成本的主動性，才能使降低成本的各項具體措施、方法和要求順利地得到貫徹執行和應用。職工良好的成本意識是成本管理的必要條件。成本意識的普遍建立有賴于領導的提倡、強有力的制度約束、管理人員的以身作則和職工素質的普遍提高，需要適當的利益機制、約束機制和監督機制相配合。
二、戰略成本管理的方法措施體系
戰略成本管理的方法措施體系在內容上包括戰略成本分析體系、成本管理的戰略方法措施體系、成本管理保障措施體系三個方面。
(一)戰略成本分析體系
為了獲取成本優勢，實現戰略成本管理的目標，要建立起戰略成本管理的分析方法體系。這個方法體系以成本管理的外部環境、企業內部條件和競爭態勢分析為基礎展開，通過這些分析，揭示企業的相對成本地位、描述可資利用的外部機會和內部優勢、提示企業可能面臨的威脅和存在的弱點、明確企業成本管理的重點內容。按照這一思路，戰略成本分析的內容包括三個方面：(1)影響企業成本的環境分析。該分析包括宏觀環境分析和產業環境分析，其主要目的是揭示企業在成本方面面臨的機會與威脅。(2)企業內部條件分析。該分析的目的在于揭示企業成本方面的優勢與弱點。(3)競爭對手成本分析。該分析的主要目的是分析競爭對手的成本及其戰略，以確定企業和競爭對手的相對成本地位，以便企業采取相應的競爭措施。
戰略成本分析方法主要包括四個：(1)優勢——弱點——機會——威脅(Strengths—Weaknesses—Opportunity—Threats，SWOT)分析。該分析方法的基本思路是，通過揭示企業在成本方面面臨的機會與威脅、優勢與弱點，將外部的機會、威脅與企業內部的優勢、弱點匹配起來，形成不同的戰略，使成本管理能夠發揮優勢、抓住機會、克服弱點、回避威脅，為企業取得成本優勢和競爭優勢奠定基礎。(2)價值鏈分析和成本動因分析。價值鏈分析的任務就是要確定企業的價值鏈，明確各價值活動之間的聯系，提高企業創造價值的效率，增加企業降低成本的可能性，為企業取得成本優勢和競爭優勢提供條件。價值鏈并不是一些獨立活動的簡單集合，而是相互依存的活動構成的一個有機整體，價值活動是由價值鏈的內部的“聯系(linkage)”連接起來的。改變價值活動之間的聯系可以改變價值活動之間的關系，從而改變成本，進而影響到企業的成本地位和競爭優勢。價值鏈分析為進行成本分析，實施成本控制提供了基礎。成本作為價值創造過程中的一種代價，其分析只能放在與價值創造有關的活動之中進行。成本動因是引起一項活動的成本發生和變化的原因。成本是多重成本動因共同作用的結果，沒有一種成本動因是企業成本地位的唯一決定因素，各相關成本動因結合起來可以決定一種既定活動的成本n一。成本動因或多或少能夠置于企業控制之下，控制成本不是控制成本本身，而是控制引起成本發生和變化的原因。識別和分析成本動因有助于認識企業相對成本地位及其形成和變化的原因，為強化成本控制提供了有效途徑。(3)成本優勢分析與標竿分析(Benchmarking)。取得成本優勢和競爭優勢，有賴于對競爭態勢和競爭對手的分析，通過這種分析，揭示競爭對手的價值鏈、其所采用的基本戰略和其降低成本的戰略措施，以此明確企業的相對成本地位和企業應該采取的成本改進措施等。可資利用的分析方法有競爭對手價值鏈分析和標竿分析。(4)成本抉擇關系分析。成本是多重成本動因共同作用的結果，沒有一種成本動因會成為企業成本地位的唯一決定因素。成本管理中，涉及到諸多的相互對立、相互沖突的成本動因，一項成本管理措施的實施往往會引起不同方面的成本發生反向變化。同時成本關聯到質量、效率、產品價格等因素。這些錯綜復雜關系的存在，使成本管理面臨一系列的抉擇關系分析。抉擇關系(Trade-off)是指在欲獲得的相互對立的事物中保持可以接受的平衡。成本抉擇關系是指特定成本動因、措施和方法變動所引起的不同方面成本之間的反向變化關系，以及成本變動與收益變動之間的關系。為了避免采用相互矛盾的措施，成本管理要進行成本抉擇關系分析，揭示成本之間、成本與關聯因素之間的變動關系。在成本與質量、效率、競爭等關聯因素之間作出抉擇是戰略成本管理的核心工作之一。概括起來，成本抉擇關系分析主要包括成本與質量抉擇關系分析、成本與效率抉擇關系分析、成本與競爭能力抉擇關系分析、成本之間的抉擇關系分析，以及成本與收益抉擇關系分析。
(二)成本管理的戰略方法措施體系
戰略成本分析為明確應該采取的戰略方法和措施提供了依據。為了滿足獲取成本優勢、提高企業利潤和降低成本的要求，企業需要采取有力措施、運用科學的方法控制成本。為此產生了對成本管理的戰略方法和措施的需要。成本管理的戰略方法措施體系的內容可以綜合概括為：
1．以改變成本發生的基礎條件為目的的方法措施
成本的源流管理思想揭示出，控制成本發生的基礎條件是成本降低的深刻根源。以改變成本發生的基礎條件為目的的方法措施主要有：(1)重構價值鏈。擁有成本優勢的企業，其價值鏈往往與競爭對手的價值鏈存在顯著差異。重構價值鏈能從根本上改變企業的成本結構，為進一步的成本降低提供新的基礎。(2)控制成本動因。企業的成本地位源于其價值活動的成本行為，成本行為取決于成本動因。成本動因控制的重點內容應該是規模經濟、企業政策、技術措施及其時機選擇、時間成本與質量成本管理、改善成本動因之間的聯系等方面。控制成本動因要避免采用相互矛盾的措施。(3)長期成本計劃與目標成本管理。
2．以日常成本管理為主要目的的方法措施
以日常成本管理為主要目的的方法措施主要是一些制度性控制方法。制度性控制方法是指能夠通過制度進行規范，并有可能與成本核算制度結合運用的方法。主要包括責任成本制度、標準成本(或定額成本)制度等。
3．戰略成本管理方法措施體系的進一步展開
上述戰略成本管理方法措施體系的內容可以進一步按照空間、時間和業務源流展開：(1)成本管理方法措施的空間流展開，包括價值鏈的橫向整合與規模經濟、分權管理與多層次成本管理責任體系、成本管理空間的細化一一作業成本管理、改善成本動因之間的聯系等。(2)成本管理方法措施的時間流展開，包括長期成本計劃、技術改進措施的時機選擇、實行目標成本管理、標準成本管理制度的合理應用、產品壽命周期成本管理等。(3)成本管理方法措施的業務流展開，包括開發與研究過程中的成本管理、時間成本與質量成本管理、適時制的應用、價值鏈的縱向整合等。
(三)成本管理保障措施體系和績效評價體系
成本管理保障措施是為了保證成本管理方法措施的有效性和保證成本管理方法措施的順利實施而建立的各種規范，包括制度保障體系和組織保障體系。建立成本管理保障措施主要通過建立起一系列的業務處理與報告應該遵循的程序和規范，以及通過對組織結構的設定、職能的劃分與分工等，來保證組織內的各項活動按照有利于降低成本、有利于進行成本管理的方式進行。這些措施的功能不直接作用于成本發生過程本身，而是對處理業務的行為按照成本管理的需要加以倡導或約束，其作用是基礎性的和防范性的。另外，在激烈的競爭環境中，為了及時了解環境、內部條件和競爭對手的變化可能帶來的機會與威脅，還應該建立成本預警分析系統，對外部環境、競爭對手及企業自身條件的變化進行長期的觀察，對可能出現的重大變化、對可能面臨的機會和威脅作出及時的預報，使企業能夠有充裕的時間作出反應。因而，成本管理保障措施體系包括制度保障體系、組織保障體系和成本預警分析系統三個方面。另外，建立成本管理績效的評價體系也是戰略成本管理方法措施體系的重要內容。
降低成本、獲取成本優勢需要多種協同措施，需要不同的戰略以及戰略之間的相互匹配，需要從戰略高度來認識成本管理問題，需要有明確的目標和思想。成本不會自動降低，降低成本需要艱苦工作和不斷探索，成本也不會偶然降低，成本降低是企業始終如一地重視成本的結果。要改善企業的相對成本地位從而獲取競爭優勢，不僅需要管理人員更多的重視，更需要在戰略上做出重大轉變。在我國由計劃經濟體制向社會主義體制市場經濟轉變階段，在企業由粗放型經營轉向集約化經營過程中，研究成本管理的戰略思想，構造戰略成本管理方法措施，無疑具有極為重要的價值。
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本文標題：論戰略成本管理的基本思想與方法
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